Данък върху ликвидационен дял на напускащ съдружник

  • 07/08/2018 10:09
  • |
  • 0 коментара

Въпрос: Дружество Х има двама съдружници с еднакво дялово участие. Единият съдружник напуска. Дружество Х става съдружник в ново учредено дружество У с апортна вноска в капитала - недвижими имоти, равни на стойността на дела на напускащия съдружник, който е вторият съдружник в новоучреденото дружество. След прехвърляне на имотите дружество Х излиза от дружество У с дял, равен на дела на напускащия съдружник от дружество Х. Ще бъде направено прихващане на двете задължения. Дължи ли дружество Х данък в размер на 5% върху ликвидационния дял на напускащия съдружник, на основание чл. 38, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ?

счетоводни услуги 
taxes-4.jpgТъй като от запитването предполагам, че идеята е българското дружество да заплати възнаграждението на две физически лица местни за Гърция, които са формални негови управители, ще разгледам чисто теоретично тази постановка.  В запитването не е посочен и какъв е видът на въпросното възнаграждение.

Доста объркваща е и формулировката "двамата управители на гръцкото дружество (2, независимо , че е ЕООД), са гръцки граждани, които живеят в Гърция". Ако в случая гръцко дружество, т.е местно лице за Гърция, изплаща доходи на гръцки местни лица, очевидно въобще не може да бъде поставен въпроса за облагането им в България.
 
Друг е въпросът, че гръцкото акционерно дружество, което е собственик на капитала на българското дружество, може да получи дивидент, който впоследствие да изплати под някаква форма на въпросните физически лица, местни за Гърция. 
 
Затова предполагам, че идеята е българското дружество да заплати възнаграждението на две физически лица местни за Гърция.
 
В запитването е посочено, че двамата управители живеят в Гърция и не полагат труд в България, от където можем да заключим, че са чуждестранни лица по смисъла на ЗДДФЛ.
 
В чл. 4 от ЗДДФЛ е посочено кога едно лице може да се счита за местно лице за данъчни цели за Р. България. Tъй като в запитването не се сочат някои от тези предпоставки няма да се спирам подробно на тях и ще приема, че двете лица, живеещи в Гърция, са чуждестранни лица за България. 
 
Съгласно чл. 7 от ЗДДФЛ чуждестранните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България.
 
В чл. 8 от ЗДДФЛ са посочени кои доходи са от източник в България.
 
Така съгласно чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ доходите от труд, положен на територията на Република България, или от услуги, извършени на територията на Република България, са от източник в Република България.
 
Съгласно ал. 6 от източник в Република България са и следните доходи, начислени/изплатени от местни лица, от търговски представителства, както и от място на стопанска дейност или определена база в Република България:
1. неустойки и обезщетения, реализирани вместо или заедно с друг доход от източник в Република България;
2. парични и предметни награди от игри, състезания и конкурси, които не са предоставени от работодател или възложител;
3. възнаграждения, различни от възнаграждения по трудови правоотношения, изплащани на служител или на член на управителен или контролен орган на българско юридическо лице, на клон на чуждестранно лице, служител в търговско представителство на чуждестранно лице или на друго лице, изпълняващо идентични или подобни функции;
4. лихви, включително лихви по договор за лизинг;
5. доходи от наем или друго предоставяне за ползване на движимо или недвижимо имущество;
6. възнаграждения по договори за франчайз и факторинг;
7. авторски и лицензионни възнаграждения;
8. възнаграждения за технически услуги;
9. възнаграждения по договори за управление и контрол на предприятия;
10. (нова - ДВ, бр. 113 от 2007 г., в сила от 01.01.2008 г.) стипендии за обучение в страната и чужбина;
11. (нова - ДВ, бр. 113 от 2007 г., в сила от 01.01.2008 г.) доходи от осигуряване и от застраховане.
 
В запитването не е посочено точно като какъв следва да се квалифицира видът на дохода, който българското дружество смята да изплати на управителите местни лица за Гърция.
В запитването е посочено, че съдружник – физическо лице ще напусне търговско дружество X. Предполагам, че напускането ще е доброволно, на основание чл. 125, ал. 2 от ТЗ, съгласно който всеки съдружник може да прекрати участието си в дружеството с писмено предизвестие, направено най-малко 3 месеца преди датата на прекратяването.

Съгласно ал. 3 от същата разпоредба, имуществените последици се уреждат въз основа на счетоводен баланс към края на месеца, през който е настъпило прекратяването.
 
Така съгласно търговско-правната уредба, с напускането си съдружникът ще има право да получи или ще има вземане към дружеството Х равно на паричната равностойност на дружествения си дял в имуществото на дружеството.
     
Съгласно чл. 127 от ТЗ всеки съдружник има дружествен дял от имуществото на дружеството, размерът на който се определя съобразно дела му в капитала, ако не е уговорено друго.
 
Следователно, прекратилият членството си съдружник има право да получи паричната равностойност на членственото си правоотношение, което поначало следва да е функция на стойността на вноските в капитала, ако не е уговорено друго. Вземането на съдружника е парично. Съдружникът може да получи нещо друго само ако сключи с дружеството договор за даване вместо изпълнение. Това право възниква от момента на прекратяване на членственото му правоотношение. В дружествения договор може да се предвиди друг момент. То става изискуемо по общите правила и се погасява с общата петгодишна давност.
 
В тази връзка  следва да се има предвид и разпоредбата на чл. 11 от ЗДДФЛ. В тази разпоредба се регламентира кога един доход следва да се счита за придобит от едно физическо лице и кога съответно следва да бъде обложен.
 
Така съгласно чл. 11 от ЗДДФЛ, ако не е предвидено друго в този закон, доходът се смята за придобит на датата на плащането - при плащане в брой; заверяването на сметката на получателя на дохода или получаването на чека - при безналично плащане; получаването на престацията - за непаричен доход.
 
По-долу в запитването е посочено, че вместо да изплати паричната равностойност на дружествения дял на напускащият съдружник, дружеството Х щяло да апортира недвижим имот в друго дружество У и така да стане съдружник в това друго дружество с напусналият вече съдружник.
 
След това дружеството Х щяло да „излезе” от дружеството У, за да може съдружникът, който остава в дружеството У, да прихване вземането, което има към дружеството Х, с вземането, което дружеството Х ще има към дружеството У, след това „излизане”.  
 
В тази връзка следва да се има предвид, че съгласно чл. 103 от ЗЗД, когато две лица си дължат взаимно пари или еднородни и заместими вещи, всяко едно от тях, ако вземането му е изискуемо и ликвидно, може да го прихване срещу задължението си.
 
В случая обаче очевидно не сме изправени пред хипотезата, когато две лица, си дължат взаимно.
 
Това е така, тъй като съдружникът - физическо лице, когато напуска дружеството Х, има вземане към дружеството Х. От своя страна, когато дружеството Х „излезе” от дружеството У, то също би трябвало да има право на вземане към дружеството У, а не от физическото лице – съдружник. Вземането на Х е към дружеството У, а не към оставащият съдружник физическо лице, това са два отделни субекта с отделно имущество, ето защо те не си дължат взаимно и няма как да си прихващат. 
 
Ако обаче,  физическото лице – съдружник прехвърли чрез цесия вземането, което има към дружеството Х, на дружеството У, то тогава двете дружества взаимно ще си дължат.
 
На следващо място ще разгледам, принципно как би следвало да се третира по ЗДДФЛ напускането на съдружник – физическо лице на търговско дружество.
 
Основните права на съдружниците в дружество с ограничена отговорност, са регламентирани с разпоредбата на чл. 123 от Търговския закон /ТЗ/. Това са правото на част от печалбата и право на ликвидационен дял. Съдружникът има дружествен дял от имуществото на дружеството, чийто размер се определя съобразно дела му в капитала. При прекратяване на участието на съдружник в дружество на основанията, посочени в разпоредбата на чл. 125 от ТЗ имуществените последици между него и дружеството се уреждат въз основа на счетоводен баланс към края на месеца, през който е настъпило прекратяването.
  
Легално определение на понятието „ликвидационен дял" е дадено в § 1, т. 6 от допълнителните разпоредби /ДР/ на Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/. „Ликвидационен дял” е:
а) ликвидационен дял по смисъла на Търговския закон, включително дела от имуществото, начислен на съдружник при прекратяване на събирателно или командитно дружество;
б) паричната равностойност на дела от имуществото, начислена на съдружник при прекратяване на членство в дружество;
в) полагащата се дялова вноска при прекратяване на членство в кооперация или при прекратяване на кооперация;
г) имуществото, прехвърлено при преобразуване чрез прехвърляне на имущество на едноличния собственик по реда на чл. 265 от Търговския закон;
д) доход с характер на дял по букви "а" - "г" при прекратяване на търговско дружество/кооперация или при прекратяване на членство в търговско дружество/кооперация в чужбина.
 
Облагаемият доход от ликвидационен дял в полза на местно физическо лице е от източник в България по силата на чл. 8, ал. 3 от ЗДДФЛ. Като вид доход в зависимост от източника доходът от ликвидационен дял е посочен в чл. 10, ал. 1, т. 6 от ЗДДФЛ - доходи, облагаеми с окончателни данъци по този закон.
    
Съгласно чл. 38, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ с окончателен данък се облага облагаемият доход от ликвидационен дял в полза на местно физическо лице от източник в България. Доходът от ликвидационен дял се облага с данък, който се определя върху положителната разлика между стойността на ликвидационния дял и документално доказаната цена на придобиване на дела в дружеството на основание чл. 38, ал. 4 от ЗДДФЛ.
     
Съгласно чл. 10, ал. 2 от закона в зависимост от формата на плащане доходът може да бъде паричен и непаричен. Когато доходът е непаричен, той се остойностява в български левове към датата на придобиването им по пазарна цена /чл. 10, ал. 4 от ЗДДФЛ/. На основание чл. 11, ал. 1, т. 3 от закона, ако не е предвидено друго в този закон, когато доходът е непаричен доход, същият се смята за придобит на датата на получаването на престацията.
 
За доход от ликвидационен дял ставката на данъка е 5 на сто /чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ/.

На основание чл. 65, ал. 4 от ЗДДФЛ окончателният данък върху доход от ликвидационен дял се удържа и внася от предприятието - платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е начислен ликвидационният дял. Съгласно чл. 55, ал. 1 от закона предприятията - платци на доходи, задължени да удържат и внасят данъци по реда на този закон, подават декларация по образец за дължимите данъци. Декларацията по чл. 55, ал. 1 се подава в сроковете за внасяне на дължимите данъци /чл. 56 от ЗДДФЛ/ - в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е начислен ликвидационният дял. Друго задължение на предприятието-платец е подаването до 30.04. на следващата календарна година справка по образец за изплатените през годината доходи по чл. 10, ал. 1, т. 6, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа в т.ч. доходи, облагаеми с окончателни данъци по този закон /чл. 73, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ/.

Придобитият през годината доход от ликвидационен дял от източник в страната не подлежи на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ. Основание за това е разпоредбата на чл. 52, ал. 1, т. 4 от закона не са задължени да подават годишна данъчна декларация лицата, които са получили само доходи, облагаеми с окончателен данък по чл. 38 с изключение на доходите по чл. 50, ал. 1, т. 3 /които са неотносими към конкретния случай/.
    
Видно от представената фактическа обстановка, в случая е налице разпределение на ликвидационен дял в полза на съдружник, който прекратява членството си в дружество с ограничена отговорност. Това е така, тъй като, както стана ясно по-горе, съгласно § 1, т.6 б. (б)  от ДР на  ЗДДФЛ, ликвидационен дял е и паричната равностойност на дела от имуществото, начислена на съдружник при прекратяване на членство в дружество.